Kontrowersje wokół wyboru zasad ogólnych dla przychodów z najmu w 2022 r.

Co do zasady możliwość korzystania z zasad ogólnych w zakresie przychodów z najmu prywatnego została przez Polski Ład wyłączona i ryczałt ma być teraz jedyną formą opodatkowania. ALE zgodnie z art. 71 ust. 1 ustawy z dnia 29 października 2021 r. (tej o „Polskim Ładzie”), w drodze wyjątku, podatnicy osiągający w 2022 r. przychody z najmu mogą stosować „zasady opodatkowania tych przychodów obowiązujące na dzień 31 grudnia 2021 r.” (z wyłączeniem możliwości amortyzowania lokali mieszkalnych, nabytych lub wytworzonych po 31 grudnia 2021 r.).

Tylko… co to znaczy? Przepis wygląda tak:

Art. 71. 1. Podatnicy osiągający w 2022 r. przychody ze źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 6 ustawy zmienianej w art. 1, mogą stosować zasady opodatkowania tych przychodów obowiązujące na dzień 31 grudnia 2021 r., z zastrzeżeniem ust. 2.

2. Podatnicy podatku dochodowego od osób fizycznych i podatnicy podatku dochodowego od osób prawnych mogą, nie dłużej niż do dnia 31 grudnia 2022 r., zaliczać do kosztów uzyskania przychodów odpisy amortyzacyjne od środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych będących odpowiednio budynkami mieszkalnymi, lokalami mieszkalnymi stanowiącymi odrębną nieruchomość, spółdzielczym własnościowym prawem do lokalu mieszkalnego lub prawem do domu  jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej, nabytych lub wytworzonych przed dniem 1 stycznia 2022 r.

Musimy zastanowić, się, czym są „zasady opodatkowania przychodów z najmu, obowiązujące na dzień 31 grudnia 2021 r.” – bo przepis jest tak źle napisany, że może budzić kilka wątpliwości.

Wątpliwość pierwsza – jakiego okresu dotyczy możliwość stosowania zasad z 2021 roku?

Po pierwsze, z ust. 1 nie wynika, w jakim okresie podatnicy osiągający w 2022 r. przychody z najmu mogą stosować zasady obowiązujące 31 grudnia 2021 r. (może do końca życia?). Trzeba się domyślać, że chodzi o sam 2022 r., bo jest to raczej jedyna sensowna interpretacja – aczkolwiek sformułowanie „w 2022 r.” powinno się wówczas pojawić między słowami „mogą” i „stosować”, bo teraz, bardzo dosłownie odczytując przepis, staje się ono elementem hipotezy zamiast dyspozycji normy (czyli określa nie to, kiedy można stosować zasady z 2021 r., tylko kiedy trzeba osiągać przychody z najmu, żeby móc je zastosować). Nieco mniej dosłowne odczytanie pozwala jednak, nie wychodząc poza granice językowe interpretowanego tekstu, potraktować „podatników osiągających w 2022 r. przychody z najmu” jako ograniczenie zastosowania regulacji tylko do 2022 roku, ponieważ ktoś, kto osiąga dochody z najmu w – dajmy na to – 2024 roku nie jest już „podatnikiem osiągającym w 2022 r. przychody z najmu” (nawet jeśli nim był w 2022 r.). Ale może komuś uda się w sądzie wywalczyć, że jeśli wynajmował coś w 2022 r., to może stosować zasady z 2021 roku do końca rentierskiego życia?

Wątpliwość druga – zasady obowiązujące w ogóle czy zasady obowiązujące danego podatnika?

Druga wątpliwość dotyczy tego, czy chodzi tu o zasady obowiązujące na dzień 31 grudnia 2021 r. w ogóle („zasady” w znaczeniu regulacji prawnych), czy może zasady obowiązujące danego podatnika, zgodnie z jego poprzednim wyborem („zasady” w znaczeniu wybranej przez podatnika na 2021 rok formy opodatkowania przychodów). W tym drugim przypadku ktoś, kto w 2021 r. korzystał z ryczałtu, nie mógłby już przejść na zasady ogólne w 2022 r. I takie właśnie wyjaśnienia podobno pojawiają się w niektórych urzędach skarbowych w odpowiedzi na składane oświadczenia dotychczasowych ryczałtowców o przejściu na zasady ogólne, tak też odpowiada telefonicznie na pytania Krajowa Informacja Skarbowa. Jednak takie rozumienie jest moim zdaniem błędne, ponieważ przepis nie stanowi, że podatnicy mogą stosować „zasady obowiązujące ich na dzień 31 grudnia 2021 r.”, tylko po prostu zasady obowiązujące na dzień 31 grudnia 2021 r. (a więc obowiązujące w ogóle, tj. stanowiące obowiązujące prawo w dniu 31 grudnia 2021 r.). Gdyby miało chodzić o wybraną przez danego podatnika formę opodatkowania, to przepis z pewnością brzmiałby inaczej, np. Podatnicy osiągający przychody ze źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 6 ustawy zmienianej w art. 1, mogą w 2022 r. stosować formę opodatkowania tych przychodów obowiązującą ich na dzień 31 grudnia 2021 r., z zastrzeżeniem ust. 2.

Poza tym warto też dostrzec, że ustawy podatkowe nie definiują terminu „zasada”, a do tego używają go w różnych kontekstach i formach, zwykle w rozumieniu regulacji prawnych, o których mowa w takim a takim przepisie (np. wartość pieniężną innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych ustala się według zasad określonych w art. 11 ust. 2-2b). Jednym z tych kontekstów jest, owszem, odwoływanie się do wyboru formy opodatkowania. W art. 9a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jest mowa o wyborze opodatkowania dochodów z działalności gospodarczej „na zasadach określonych w art. 27” (przepis ten reguluje skalę podatkową) lub „na zasadach określonych w art. 30c” („podatek liniowy”). Z kolei gdy mowa o formach zryczałtowanych podatku, art. 9a używa określenia „wybór opodatkowania w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych” oraz – do końca 2021 r. – „zastosowanie opodatkowania w formie karty podatkowej”. Ustawa o ryczałcie w art. 9 konsekwentnie używa analogicznych sformułowań. Nie można więc powiedzieć, by „zasady opodatkowania przychodów z najmu” były synonimem „formy (form) opodatkowania przychodów z najmu”, ponieważ tekst ustawy nie jest w tym zakresie konsekwentny – alternatywne metody opodatkowania określa zarówno „formami opodatkowania”, jak i „opodatkowaniem na zasadach określonych tam a tam”. Do „zasad opodatkowania” ustawa odwołuje się też w zupełnie innych kontekstach niż alternatywne formy opodatkowania, na przykład używając określenia „zasady opodatkowania dochodów z dywidend”. „Zasady opodatkowania przychodów z najmu”, o których mowa w art. 71 ist. 1 „ustawy o Polskim Ładzie”, oznaczają zatem po prostu „regulacje prawne dotyczące przychodów z najmu”, a nie „wybraną formę opodatkowania przychodów z najmu”.

Wątpliwość trzecia – wszystkie zasady czy tylko niektóre?

Trzecia wątpliwość dotyczy tego, czym w ogóle są „zasady opodatkowania tych przychodów obowiązujące na dzień 31 grudnia 2021 r.” – czyli czy stosowanie tych zasad oznacza:

1. możliwość wyboru opodatkowania także na zasadach ogólnych – ale według nowych przepisów, czyli m.in. z powiększoną kwotą wolną i wyższym progiem „wejścia” w stawkę 32%,

czy

2. stosowanie w całości stanu prawnego obowiązującego 31 grudnia 2021 r., w tym nie tylko możliwość wyboru zasad ogólnych, ale także stosowanie np. skali podatkowej z 2021 r. (z niską kwotą wolną i niższym progiem wejścia w stawkę 32%).

Zauważmy, że przepis art. 71 ust. 1 „ustawy o Polskim Ładzie” odnosi się do „zasad opodatkowania tych przychodów” obowiązujących na ostatni dzień 2021 roku, a nie do „zasad opodatkowania” obowiązujących na ostatni dzień 2021 roku. To moim zdaniem przesądza o tym, że w przepisie nie chodzi o całościowe stosowanie stanu prawnego z 31 grudnia 2021 r., a tylko o zastosowanie wybranych elementów tego stanu. Tylko jakich?

Przepis ten należy moim zdaniem interpretować w kontekście, którego on dotyczy, czyli opodatkowania przychodów z najmu.  „Zasady opodatkowania przychodów z najmu” należy więc rozumieć jako te zasady, które dotyczą specyficznie przychodów z najmu, czyli są właściwe (charakterystyczne) dla tych przychodów, a nie wszystkich przychodów ogółem. Cechą charakterystyczną przychodów z najmu w stanie prawnym z 31 grudnia 2021 roku była przede wszystkim możliwość wyboru ich opodatkowania na zasadach ogólnych lub ryczałtem oraz – w przypadku rzeczy należących do wspólnego majątku małżonków – możliwość wyboru małżonka, który będzie dokonywał rozliczenia tychże dochodów.

To właśnie o tych zasadach jest według mnie mowa w art. 71 ust. 1 „ustawy o Polskim Ładzie”:
1. możliwość wyboru zasad ogólnych lub ryczałtu,
2. możliwość przypisania przychodów i kosztów z najmu rzeczy wspólnych jednemu z małżonków (tak na zasadach ogólnych, jak i na ryczałcie).

Za takim właśnie rozumieniem art. 71 przemawia także techniczna niemalże niewykonalność opodatkowania w roku 2022 przychodów z najmu i innych przychodów, podlegających zasadom ogólnym (np. z pracy), na jednocześnie dwóch skalach podatkowych (stosowanie zasad ogólnych polega wszak na łączeniu ze sobą przychodów i kosztów z różnych źródeł, a następnie zastosowaniu skali podatkowej do łącznego dochodu ze wszystkich źródeł – nie da się więc połączyć dochodów opodatkowanych na zasadach ogólnych, jeśli dochody te miałyby korzystać z różnych skal podatkowych). Absurdalne byłoby też opodatkowanie przychodów z najmu zupełnie odrębnie od przychodów z 2022 roku, na zeznaniu rocznym PIT-36 z 2021 roku (łączna kwota wolna wynosiłaby wówczas 38.000 zł, zmniejszana stopniowo do 30.000 zł wraz ze wzrostem dochodu z najmu powyżej 8.000 zł, zgodnie z głupawym wzorem na kwotę zmniejszającą podatek, obowiązującym na szczęście tylko do końca 2021 r.).

Podsumowując, moim zdaniem w 2022 roku z zasad ogólnych mogą korzystać wszyscy podatnicy, osiągający przychody z najmu prywatnego. A w 2023 r. już nikt.

Ciekawe, jakie finalnie będzie zdanie KIS, organów podatkowych i sądów…

© Łukasz Karczyński

Dodaj komentarz

Twój adres e-mail nie zostanie opublikowany. Wymagane pola są oznaczone *